“死亡税率”是假，但企业税负难题是真

　　最好办法是加快增值税改革

　　中国社会科学院财政税收研究中心主任 杨志勇

　　（本文刊发于《中国经济周刊》2016年第50期）

　　最近，关于中国“死亡税率”的问题引起社会各界的热烈讨论。有学者对中国企业税负问题发声，认为中国税率已经让企业处于死亡边缘，有学者以民营企业税负数据为依据，说明中国企业已经不堪忍受税负，还有学者则强调企业税负“痛感”等等。不能说这些学者的说法没有依据，但实在无法得出中国企业面对的是“死亡税率”这个结论。

　　如果“死亡税率”的说法能够成立，那么，我们就无法解释现实中多数企业都还健在的事实。如果还要坚持“死亡税率”说法成立，那么这只会得出多数企业都要靠逃税才能过日子的结论。显然，这都不符合事实。

　　“死亡税率”问题不能当真来看。但是，我们也不应该漠视“死亡税率”所引起的社会对税负问题的关注。的确，中国税制需要优化，而且需要一次根本性的改革。

　　中美税制之别：

　　中国以企业为主，美国以个人为主

　　每一次税负问题的讨论，总是容易引起社会共鸣。过去若干年，《福布斯》杂志曾把中国列为世界上税负第二重的国家。后来，经过多年的讨论，人们终于认识到那个税负是为特定人群计算的。而且，简单地将各种最高税率加总在一起计算所谓“税收痛苦指数”有很多误导，因为并不是所有人都会适用最高税率。

　　这一次税负的争论，确实有点不同。福耀玻璃集团董事长曹德旺谈论在美国投资的税负时，指出中国税负比美国高。就间接税而言，曹德旺所言非虚。这背后的原因是中国的税制结构不同于美国所致。要真正比较税负的轻重，需要将间接税和直接税加总。中国是间接税为主的国家，美国是直接税为主的国家。中国间接税税负比美国高，也是正常的。间接税为主的国家，税收收入主要来自企业。直接税为主的国家，税收收入来自个人的部分较多。这样，企业在直接税为主的国家感受到更轻的税负，本来就是很平常的事。中国的税制结构决定了间接税税负从整体上可能高于以直接税为主体的发达国家。企业承担较多税负的事实，决定了企业会感受到较重的税负。

　　企业生存需要考虑方方面面的因素。曹德旺谈到在美国的经营成本时，也说到美国用工成本，特别是蓝领工人成本高的问题，而且在福耀投资的企业中，蓝领工人年龄较大。他还说到美国的物流成本问题。由曹德旺引发的关于中美企业经营成本的对比，不仅是企业投资需要考虑的问题，而且对于一国税收制度和其他具体制度的设计、公共政策的选择都有重要的启示意义。对于这类问题，应有的态度是正视，而不是逃避。

　　企业投资择址不是一个简单的问题。除了考虑成本之外，还得考虑企业产品的市场。市场距离是个问题。在销售地生产，可以更靠近市场。跨国投资有时更多的是为了躲开贸易壁垒，包括关税壁垒和非关税壁垒。企业为了谋取最大利益，会通过各种方式降低成本。

　　中国已实施减税政策，为何有的企业仍然税负重

　　中国在实施积极的财政政策，减税是积极财政政策的重要内容。“营改增”试点按照原先设计的方案，应该是不增加税负或实际税负。减税是有测算的，预计减税额的确定也必然有充分的依据。一年预计减税5000亿元，不见得最后运行的结果就是减税5000亿元。特别是，减税往往在不同经济主体之间的表现有很大差异。下面仅用增值税为例说明。

　　“营改增”试点开始之后，有的经济主体会感受到更多的减税，但也有的经济主体可能会抱怨税负不降反升。那么，“营改增”试点前后企业税负到底是增还是减？“营改增”试点方案起初将企业税负不增加作为改革的目标之一，后来将这一目标确定为行业税负不增加。这是一个很大的进步。但是，“营改增”中的“税负”问题仍然存在。行业税负不增加在实际操作中仍然需要有抓手，这种抓手很容易又转换为企业税负。而具体企业税负受到很多种因素影响。“营改增”之后，企业销项税额（以企业销售额或交易额为依据计算的增值税额）与原先缴纳的营业税具有可比性，但是在特定时间段企业实际应缴纳的增值税还要取决于进项税额（全面试点后，企业购进的商品和服务所支付的增值税），进项税额只要符合条件，基本上都能得到扣除，即企业最终所缴纳的增值税额等于当期销项税额和当期进项税额之差。“营改增”全面试点之后，新增不动产的进项税额也可以抵扣。不动产价高，所对应的进项税额大，即使进项税额分期抵扣，也是一个相当可观的数字。如果当期进项税额超过当期销项税额，那么根据计算，企业当期的应纳税额就为负数，这个数留待以后抵扣，企业当期实际应纳税额为零。这在缴纳营业税的时代是不可想象的，只要有交易，就有应纳营业税额，且通常不太可能为负数。这样，“营改增”之后，只要企业当期进项税额多，那么在这一特定时期，企业的税负很可能就会表现为下降；如果企业当期进项税额少，那么在这一特定时期，企业的税负可能就会表现为上升。也正因为如此，简单地进行税负的短期比较，很容易出现偏差。

　　有可比性的同一营业周期的税负比较，如果考虑到固定资产折旧需要较长时间，那么，合理的税负比较需要覆盖最长的固定资产折旧期。也就是说，要比较年度税负，需要对固定资产折旧所对应的进项税额做同步摊销才合理。此外，各种购进商品和劳务所对应的进项税额也需要在各期进行合理分配。只有这样，“营改增”前后的税负比较才有真正的意义。事实比这还复杂。企业在一个营业周期内的固定资产以及其他各种承载着进项税额的购进行为还有不确定性。这或者是由于企业技术的进步，或者是因为外部市场需求的变化，或者是其他方面的原因……总之，合理的同一营业周期内的税负比较，在选择税负数据时，也会遇到许许多多难以想象的难题。现实中，一个月、三个月、半年、一年的“营改增”前后税负比较，虽然简单，但是这也容易造成税负评价的偏差。

　　简并、下调增值税税率

　　可让减税效果更明显

　　以上所说的是企业规范纳税可能遇到的情形。不可否认，现实中还有一些企业，在缴纳营业税的时代，缴纳很少或几乎不缴纳营业税。但是，随着“营改增”的进行，如果企业不再开具增值税专用发票，那么企业的销售和服务的提供就会遇到问题。下游企业得不到增值税专用发票用于抵扣就可能不会选择和这样的企业进行交易。对于原先不缴纳营业税或缴纳很少营业税的企业来说，“营改增”之前的税负为零或很小的金额，但“营改增”之后的税负可能处于较高的水平。“营改增”方案税负增减的测算只能依据名义税负进行，这容易有税负判断的误差。当然，有人会说，“营改增”不是让税收制度的执行更规范，让税制更加公平吗？

　　说得没错，但企业如果不能适应这种新的实际税负的增加，那么唯一的选择就是关门倒闭。这样的结果对企业和政府都不见得是好事，不仅税收没了，而且还会影响就业。要让社会真正感受到减税，最好的办法就是加快增值税改革步伐，简并税率并下调税率，将增值税的两档基本税率17%和11%合并为一档，并确定为11%以下的水平，宜定为10%左右；两档低税率13%和6%合并为一档，并确定为低于6%的水平，宜定为5%左右。税率的大幅下调，可以让减税政策更加明显，让积极财政政策更加有力。

　　税收之外的收费和基金

　　落实中央减税目标，不能忽略

　　中国企业赴美国投资以及各类“走出去”行为，是中国经济和世界经济融合的表现，是值得鼓励的行为。在这样的背景下，中国税制改革就不能只考虑自身的因素，而且还要考虑到世界其他国家特别是大国的因素。

　　美国是世界经济第一大强国，中国不可能漠视。考虑到特朗普总统上台之后所要强力推行的制造业复兴计划，那么，中国所面对的税收制度竞争形势会更加严峻。中国理应有合理的对策。中国不能简单地以欧洲的增值税税率比中国还要高为由，就不去优化增值税制。实际上，中国企业感受到税负高，还有税收之外的因素。土地价格、能源价格、各种行政性收费以及政府性基金等的企业负担也不可小觑。中国能源价格处于高位，与节能减排政策有关，但节能减排难道就一定要通过涨价而不是技术改进来解决吗？各种收费和基金多了，即使税收只是多出一点点，企业的税负痛感也可能增强。税收可能被视为压在企业身上的“最后一根稻草”。这样，收费和基金能不能不收或少收些呢？

　　基于社会对企业税负问题的关注，特别是在促进民间投资的背景下，重新思考中国税制有着重要意义。十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》要求逐步提高直接税收入比重目标的落实，很大程度上就是要降低企业间接税的负担。不折不扣地落实减税政策并深化税制改革，让企业在轻税环境下更好地成长，是当前税制改革和政策选择应该着重关注的问题。

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